Con la sentenza in commento, le Sezioni Uniti, intervenendo sulla nota questione dell’impugnabilità dell’atto precedente non notificato unitamente all’atto successivo notificato, hanno definitivamente risolto il contrastante orientamento giurisprudenziale persistente tra le Sezioni semplici, ammettendo l’impugnazione della cartella di pagamento e/o del ruolo sulla base dei dati estrapolati dall’estratto di ruolo.
Nello specifico, prima di entrare nel merito della controversia sottoposta alla sua attenzione, la Corte si sofferma anzitutto sulla differenza fra ruolo, cartella di pagamento ed estratto di ruolo, precisando che il primo trova la propria definizione nel combinato disposto degli artt. 10, lett. b), ed 11, del D.P.R. n. 602/1973, i quali rispettivamente stabiliscono che il ruolo è “l’elenco dei debitori e delle somme da essi dovute formato dall’Ufficio ai fini della riscossione a mezzo del concessionario”, e il suo contenuto comprende l’iscrizione di imposte, sanzioni ed interessi. Al perfezionamento del ruolo fa seguito la consegna all’agente della riscossione territorialmente competente, che ne riproduce il contenuto nella cartella di pagamento e procede alla notificazione al debitore. Ruolo e cartella di pagamento devono essere mantenuti distinti dall’estratto di ruolo, trattandosi di atto meramente interno dell’Agente della riscossione, costituito da un semplice “elaborato informatico formato dall’esattore (…) sostanzialmente contenente gli elementi della cartella”.
Sulla base di tali considerazioni, i Giudici di legittimità chiariscono dunque la differenza sostanziale fra ruolo ed estratto di ruolo: il ruolo è “un provvedimento proprio dell’ente impositore”, costituente un vero e proprio “atto impositivo espressamente previsto e regolato dalla legge”, mentre l’estratto di “è (e resta sempre) solo un «documento» (…) formato dal concessionario della riscossione, che non contiene (né, per sua natura, può contenere) nessuna pretesa impositiva” e che, come tale, non può essere autonomamente impugnato davanti al giudice tributario.
Fatta tale doverosa distinzione, il Supremo Collegio di nomofilachia evidenzia che, ancorché non sussista l’interesse ad impugnare l’estratto di ruolo, è tuttavia innegabile l’interesse ad impugnare il “contenuto” di tale documento, ossia gli atti riportati nell’estratto di ruolo contenenti la pretesa a carico del debitore, e passa quindi ad affrontare la questione relativa all’ammissibilità della impugnazione della cartella di pagamento invalidamente notificata e della quale il destinatario sia venuto a conoscenza attraverso l’estratto di ruolo e non attraverso valida notifica.
All’esito della propria disamina, le Sezioni Unite giungono ad enunciare il seguente principio di diritto: “È ammissibile l’impugnazione della cartella (e/o del ruolo) che non sia stata (validamente notificata e della quale il contribuente sia venuto a conoscenza attraverso l’estratto di ruolo rilasciato su sua richiesta dal concessionario, senza che a ciò sia di ostacolo il disposto dell’ultima parte del terzo comma dell’art. 19 D.Lgs. n. 546/1992, posto che una lettura costituzionalmente orientata di tale norma impone di ritenere che la ivi prevista impugnabilità dell’atto precedente non notificato unitamente all’atto successivo notificato non costituisca l’unica possibilità di far valere l’invalidità della notifica di un atto del quale il contribuente sia comunque legittimamente venuto a conoscenza e pertanto non escluda la possibilità di far valere tale invalidità anche prima, nel doveroso rispetto del diritto del contribuente a non vedere senza motivo compresso, ritardato, reso più difficile ovvero più gravoso il proprio accesso alla tutela giurisdizionale quando ciò non sia imposto dalla stringente necessità di garantire diritti o interessi di pari rilievo rispetto ai quali si ponga un concreto problema di reciproca limitazione”.
In sostanza, se la cartella di pagamento non è stata correttamente notificata al debitore, quest’ultimo può legittimamente adire le vie giudiziali nel momento in cui questi viene a conoscenza della pretesa (ovvero quando riceve l’estratto di ruolo rilasciato su sua richiesta dal concessionario della riscossione), senza dover necessariamente attendere la notifica dell’atto ancora successivo.
In pratica, una simile lettura del citato art. 19, consente al contribuente di difendersi appena avuta conoscenza di una invalidità che, avendo impedito la conoscenza dell’atto e quindi la relativa impugnazione entro i termini di legge, ha prodotto l’avanzamento del procedimento di imposizione e conseguente riscossione, con relativo interesse del destinatario al più tempestivo contrasto possibile, specie nell’ipotesi di un danno poi difficilmente risarcibile.
A conclusione del proprio ragionamento, i Giudici di legittimità evidenziano come la possibilità offerta al contribuente di far valere immediatamente le proprie ragioni in relazione ad un atto non (validamente) notificatogli, sia funzionale anche al buon andamento della Pubblica amministrazione, in quanto ciò contribuisce ad evitare i costi di una procedura esecutiva instaurata in maniera illegittima per la mancata (o invalida) notifica dell’atto presupposto, ed alla conseguente deflazione del contenzioso sul medesimo procedimento, essendo invece indubbio che – opponendosi alla possibilità per il debitore di conoscere legittimamente attraverso l’estratto di ruolo le iscrizioni a proprio carico – la “chiusura” alla possibilità di accesso alla tutela giurisdizionale da parte del contribuente rimetterebbe alle determinazioni dell’Amministrazione i modi e i tempi della notifica dell’eventuale atto successivo lasciando però “scoperto” il nominativo del contribuente medesimo al pregiudizio connesso alla iscrizione in un registro di pubblici debitori nei confronti dei quali è stato avviato un procedimento di esecuzione coatta.
A cura di Cosimo Cappelli